Комитент и комиссионер в бухгалтерском учёте¶
Комитент — хозяйствующий субъект (юридическое лицо, индивидуальный предприниматель или физическое лицо), передающий имущество комиссионеру для продажи или иного распоряжения им от своего имени, но за счёт средств комитента. Комиссионер — контрагент, заключивший с комитентом комиссионное соглашение (договор комиссии) и выполняющий поручение по продаже, покупке или иным операциям с переданным имуществом, действуя при этом от собственного имени, но в интересах и за счёт комитента. Отношения комитента и комиссионера регулируются главой 51 Гражданского кодекса РФ (статьи 990–1012) и отражаются в бухгалтерском и налоговом учёте обеих сторон.
¶Правовая природа отношений
Договор комиссии относится к возмездным агентским сделкам. Комиссионер не становится собственником полученного имущества — товар числится на его балансе только в пределах фактического нахождения, а право собственности остаётся за комитентом. При этом комиссионер заключает сделки с третьими лицами от собственного имени, поэтому покупатели и продавцы не знают о фактическом участии комитента.
Ключевые признаки договора комиссии:
- имущество комитента учитывается на балансе комиссионера обособленно (субсчёт «Товары, принятые на комиссию»);
- комиссионер несёт риски утраты или повреждения имущества, если иное не предусмотрено договором;
- комиссионер обязан отчитываться перед комитентом о выполненных сделках (отчёт комиссионера) и предоставлять документы по ним;
- вознаграждение комиссионера является платой за услуги и формируется как процент от стоимости сделки или в твёрдой сумме.
¶Бухгалтерский учёт у комиссионера
Комиссионер отражает товары, принятые на комиссию, на забалансовом счёте 004 «Товары, принятые на комиссию». При приёмке оформляется акт приёма-передачи, на основании которого делается запись: Дт 004. При реализации товара третьему лицу комиссионер выставляет счёт-фактуру покупателю от своего имени и делает запись: Кт 004.
Выручка комиссионера — это его комиссионное вознаграждение, а не полная стоимость реализованного товара. Основные проводки:
| Операция | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Приняты товары на комиссию | 004 (забалансовый) | — |
| Реализован товар третьему лицу | 62 | 76 (расчёты с комитентом) |
| Начислено комиссионное вознаграждение | 76 | 90-1 |
| Перечислено комитенту причитающееся ему вознаграждение | 76 | 51 |
| Списана стоимость товара с забалансового счёта | — | 004 |
НДС: комиссионер предъявляет покупателю НДС с суммы своего вознаграждения, а входной НДС по товарам, полученным от комитента, принимает к вычету на основании счёта-фактуры комитента.
¶Бухгалтерский учёт у комитента
Комитент продолжает учитывать переданные товары на своём балансе (счёт 45 «Товары отгруженные» или 41 «Товары», в зависимости от условий договора). Когда комиссионер сообщает о реализации, комитент признаёт выручку от продажи и расходы по вознаграждению комиссионера. Основные проводки:
| Операция | Дебет | Кредит |
|---|---|---|
| Переданы товары комиссионеру | 45 | 41 |
| Признана выручка от продажи через комиссионера | 62 | 90-1 |
| Списана себестоимость товара | 90-2 | 45 |
| Начислено комиссионное вознаграждение | 90-2 | 76 |
| Получены средства от комиссионера | 51 | 62 |
Комитент выставляет комиссионеру счёт-фактуру на стоимость товара и одновременно платит вознаграждение, удерживая НДС с него в свою пользу.
¶Налоговый учёт
Для комиссионера объектом налогообложения является только сумма комиссионного вознаграждения (за вычетом НДС). Стоимость товара, реализованного в рамках договора комиссии, в доходы комиссионера не включается — это прямо предусмотрено подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
Для комитента на УСН «доходы минус расходы» расходы на комиссионное вознаграждение признаются в момент реализации товара третьему лицу. На ОСНО выручка признаётся по мере получения отчёта комиссионера и подтверждающих документов.
¶Отчёт комиссионера
Отчёт комиссионера — обязательный документ, подтверждающий исполнение поручения. В нём указываются: сведения о реализованных товарах, покупателях, ценах, сумме выручки, размере комиссионного вознаграждения и удержанных расходах. К отчёту прилагаются копии договоров с покупателями, товарные накладные, платёжные поручения. Комитент вправе принять отчёт в течение 30 дней, если иной срок не установлен договором, и заявить возражения по нему.
¶Отличие от агентских и поручительских отношений
Комиссия отличается от агентирования тем, что агент может действовать как от собственного имени, так и от имени принципала, тогда как комиссионер — только от собственного. От договора поручения комиссионное соглашение отличается тем, что поверенный действует от имени доверителя, а комиссионер — от своего. В бухгалтерской практике выбор между этими формами влияет на порядок оформления первичных документов и на то, чьё имя указывается в накладных и счетах-фактурах.
Источники:
- Гражданский кодекс РФ, глава 51 «Комиссия» (статьи 990–1012)
- Налоговый кодекс РФ, статья 251, подпункт 9 пункта 1
- План счетов бухгалтерского учёта (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н), счета 004, 41, 45, 62, 76, 90
- Методические указания по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов (Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н)